MOKESČIŲ INSPEKCIJA TAIKO AMNESTIJĄ IR NURAŠO ĮSISENĖJUSIAS SKOLAS


Įstatymas dėl Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimų, kuris įsigaliojo 2007 m. liepos 19 d., įteisino esminį pasikeitimą priverstinio mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties taikymo srityje – nustatė teisę laikyti pasibaigusiomis mokestines prievoles, kurioms yra suėję išieškojimo senaties terminai. Siekiant pasinaudoti šia nauja įstatymo suteikta teise, tikslinga detaliau pakomentuoti priverstinio išieškojimo senaties termino skaičiavimo bei taikymo taisykles, tam, kad mokesčių mokėtojas galėtų nustatyti, kada jo mokestinėms prievolėms suėjo senatis ir pasibaigė prievolė mokėti senas skolas mokesčių inspekcijai.

Reglamentuojančių išieškojimo senaties terminą teisės normų raida
    
Norėtųsi atkreipti dėmesį į tai, kad priverstinio išieškojimo senaties institutas mokesčių sistemoje atsirado tik nuo 2001 m. rugsėjo 1 d. ir pradžioje teisinis reglamentavimas buvo susijęs tik su mokesčių administratoriaus atliekamais priverstinio išieškojimo veiksmais.

Logiškai kyla klausimas, ar šios teisės normos yra taikomos mokestinėms prievolėms, kurios atsirado iki 2001 m. rugsėjo 1 d. ir buvo neįvykdytos po Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimų, įteisinančių priverstinio išieškojimo senaties termino taikymą. Visų pirmą, nagrinėjant šį klausimą, tikslinga įvertinti tai, kad viešajai teisei priskirtinose teisės šakose (mokesčių teisė priskirtina viešajai teisei) galioja švelnesnio įstatymo atgalinio galiojimo principas. Mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino įvedimas – yra mokesčių mokėtojo padėtį lengvinantis institutas, todėl galima teigti, kad teisės normos, susijusios su mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino nustatymu, yra švelninančio pobūdžio, kas suponuoja šių įstatymo normų retrospektyvų taikymą tiems mokestiniams teisiniams santykiams, kurie susiformavo iki šio įstatymo įsigaliojimo, bet kurie įstatymo galiojimo metu dar nebuvo pasibaigę. Atkreiptinas dėmesys ir į pagrindinius apmokestinimo taikymo principus – į teisingumo ir protingumo principus. Pažymėtina, kad mokesčių administratorius savo veikloje privalo vadovautis šiais principais. Todėl įvertinus tai bei įstatymo leidėjo tikslą, galima teigti, kad mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino taikymas turi būti retrospektyvus. Nors teismų praktika rodo, kad teismai griežčiau vertina šiuos mokestinius santykius, bet, kiek yra žinoma, mokesčių inspekcija prisilaiko retrospektyvaus taikymo nuostatos ir dėl to praktikoje mokesčių mokėtojams nekyla problemų bei, akivaizdu, prieštaravimų dėl tokio teisės normų taikymo klausimo interpretavimo. Apibendrintai galima konstatuoti, kad senaties taikymo normos galioja ir toms mokestinėms prievolėms, kurios atsirado iki 2001 m. rugsėjo 1 d., tačiau buvo neįvykdytos po šio termino.

Taigi, suėjus 5 metų priverstinio išieškojimo senaties terminui, mokesčių administratorius neturi teisės vykdyti jokių išieškojimo veiksmų tokių mokestinių prievolių atžvilgiu. Praktikoje kilus klausimui dėl mokestinės prievolės statuso, kai sueina jos išieškojimo senaties terminas, atsakymas buvo įtvirtintas pasikeitusio Mokesčių administravimo įstatymo 29 straipsnio 3 dalyje (įstatymo redakcija nuo 2002 m. gruodžio 24 d.), nurodant, kad mokesčio išieškojimo senaties termino pabaiga nereiškia mokestinės prievolės pabaigos, tai yra mokesčio mokėtojas mokestinę nepriemoką gali sumokėti savanoriškai ir po minėto termino pabaigos, tačiau yra pagrindas mokesčio nepriemokos sumas nurašyti iš biudžeto pajamų apskaitos dokumentų.  

2004 m. gegužės 1 d. įsigaliojusi nauja Mokesčių administravimo įstatymo redakcija palietė ir teisės normas, susijusias su išieškojimo senaties teisinių santykių reglamentavimu. Naujas įstatymas nepakeitė 5 metų išieškojimo senaties termino, tačiau detaliau reglamentavo teisines pasekmes dėl mokesčių administratoriaus išieškojimo veiksmų, suėjus išieškojimo senaties terminui. Įstatymas nustatė, kad mokesčių administratorius, pasibaigus mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminui, neturi teisės imtis jokių išieškojimo veiksmų, taip pat be mokesčių mokėtojo prašymo ar sutikimo įskaityti mokesčių mokėtojo turimos mokesčio permokos (skirtumo) mokestinei nepriemokai, kurios pasibaigęs priverstinio išieškojimo senaties terminas, padengti. Pradėjus mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo procedūras, jos užbaigiamos nepaisant to, jog jų vykdymo metu pasibaigia mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminas. Tuo atveju, kai nurodytais atvejais išieškoti mokestinės nepriemokos visiškai ar iš dalies nepavyksta, pakartotinai inicijuoti mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo procedūrą galima tik tuo atveju, jei nepasibaigęs mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminas. Suėjus priverstinio išieškojimo senaties terminui, mokestinė nepriemoka turėjo būti pripažinta beviltiška ir vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 113 straipsniu nurašoma iš biudžeto apskaitos dokumentų, tačiau pagrindo pripažinti tokią mokestinę prievolę pasibaigusia tuo metu galiojanti įstatymo redakcija nenumatė. 

Įsigaliojus paskutiniams Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimams (2007 m. liepos 19 d. įsigaliojo įstatymo pakeitimai), šio įstatymo 93 straipsnio 1 dalies 8 punkte įteisintos įsisenėjusios mokestinės nepriemokos (skolos) nurašymo teisės normos, o būtent, suėjus mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminui, neįvykdyta mokestinė prievolė pripažįstama pasibaigusia. Pasibaigus mokestinei prievolei, laikoma, kad mokesčių mokėtojas jos neturi ir yra neskolingas biudžetui. Manau, kad tokie lengvinantys mokestinių pareigų vykdymą Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimai bus svarbūs ir reikšmingi kiekvienam mokesčių mokėtojui, vykdančiam ūkinę – komercinę veiklą. Šios normos reikšmė yra svarbi, nagrinėjant mokesčių mokėtojų mokumo ir finansinių pajėgumų klausimus, prievolių pasibaigimas sudarys galimybę likviduoti juridinį asmenį, jei to negalima buvo padaryti dėl mokestinių skolų, dėl šių sumų nebus inicijuojamos bankroto procedūros, šios sumos nebus įskaitomos turint permokėtas sumas ir pan. Įsisenėjusių skolų nurašymo amnestija leis stabilizuoti (pagerinti) ūkio subjekto finansinę būklę, o tai yra svarbu kiekvienam veiklą vykdančiam asmeniui.

Tačiau įsigaliojus minėtiems pakeitimams, nebuvo pakeistos nuostatos dėl išieškojimo veiksmų vykdymo tęstinumo, suėjus priverstinio išieškojimo senaties terminui, ir įstatymas leidžia mokesčių administratoriui ir toliau tęsti pradėtus išieškojimo veiksmus ir tuo atveju, jei pasibaigia išieškojimo senaties terminai. Įvertinus naujai įsigaliojusius Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimus, galima teigti, kad aukščiau minėtos nuostatos prieštarauja viena kitai. Įstatymas iš vienos pusės, suėjus priverstinio išieškojimo senaties terminui, leidžia tokias mokestines prievoles laikyti pasibaigusiomis, iš kitos pusės – leidžia tęsti jų išieškojimą. Tai prieštarauja visai Mokesčių administravimo įstatymo logikai, nes gali būti išieškomos tik laiku neįvykdytos ir galiojančios (egzistuojančios) prievolės, šiuo atveju mokestinės prievolės pasibaigia, todėl jų išieškojimo tęsimas atrodo pakankamai absurdiškai. Taip pat nelogiškai atrodo ir tokių sumų bei permokos įskaitymas, esant mokesčių mokėtojo prašymui. Vargu ar praktikoje pasitaikytų atvejų, kai mokesčių mokėtojas prašytų įskaityti neegzistuojančias nepriemokas permokai padengti, tokiu būdu mažinant grąžintinos iš biudžeto sumos dydį. Bet kuriuo atveju nereikia pamiršti kitos Mokesčių administravimo įstatyme įtvirtintas principinės nuostatos, apsaugančios mokesčių mokėtojų interesus analogiškose situacijose, o būtent, šio įstatymo 3 straipsnyje nurodyta, kad visi Lietuvos Respublikos mokesčių teisės aktų prieštaravimai ar neaiškumai aiškinami mokesčių mokėtojo naudai. Todėl esant nurodytiems įstatymo normų prieštaravimams, išieškojimo veiksmai pasibaigusių mokestinių prievolių atžvilgiu negali būti vykdomi ir turi būti nutraukti.

Senaties termino skaičiavimo tvarka bei jo sustabdymo ir nutraukimo pagrindai.

Mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminas yra 5 metai. Senaties terminas pradedamas skaičiuoti kiekvienai mokestinei prievolei atskirai nuo teisės ją išieškoti atsiradimo momento. Priverstinio mokestinės nepriemokos senaties termino skaičiavimui taikomos teisės normos, galiojančios tam tikros mokestinės prievolės atsiradimo metu. Atkreiptinas dėmesys į tai, kad nuo senaties instituto atsiradimo mokesčių teisiniuose santykiuose galiojo dvi skirtingos senaties skaičiavimo tvarkos, sąlyginiai jas galima suskirstyti į iki 2004 m. gegužės 1 d. ir po šios datos galiojusias tvarkas dėl senaties termino skaičiavimo reglamentavimo. Todėl norėčiau aptarti plačiau Mokesčių administravimo įstatymo teisės normas, skirtingais laikotarpiais reglamentuojančias teisės išieškoti atsiradimo bei priverstinio išieškojimo senaties termino skaičiavimo santykius.

Bet kokio mokesčio mokestinei prievolei taikomos jos atsiradimo metu galiojančios teisės normos, reglamentuojančios teisės išieškoti ir išieškojimo senaties skaičiavimo santykius.

Teisės normos, taikomos mokestinėms prievolėms, atsiradusioms iki 2004-05-01

Jeigu mokestinė prievolė atsirado iki 2004 m. gegužės 1 d., būtina vadovautis Mokesčių administravimo įstatymo iki 2004 m. gegužės 1 d. galiojusios redakcijos 29 ir 31 straipsniais bei Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2001 m. spalio 1 d. nutarimo Nr. 1182 Dėl Mokesčių išieškojimo senaties termino eigos sustabdymo, nutraukimo ir atnaujinimo pagrindų patvirtinimo nuostatomis. 

Mokesčio administratorius pagal Mokesčių administravimo įstatymo 31 straipsnį įgijo teisę išieškoti mokesčius, delspinigius, baudas ir kitas įmokas iš mokesčio mokėtojo turto, į kurį pagal Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodeksą gali būti nukreiptas išieškojimas, jeigu:
    - mokesčio mokėtojas laiku nesumoka mokesčio, delspinigių, baudų ir kitų įmokų, nurodytų mokesčio administratoriaus raginime;
    - mokesčio mokėtojas (mokestį išskaičiuojantis asmuo) per 20 dienų po mokesčio įstatyme nustatyto deklaruojamo mokesčio sumokėjimo termino pasibaigimo nesumoka mokesčio sumos bei su juo susijusių delspinigių.

Remiantis šio įstatymo 30 straipsnio nuostatomis, raginimas įvykdyti mokestines prievoles geruoju buvo teikiamas tokiais atvejais:
    - mokesčio mokėtojas per 20 dienų nesumokėjo (nepervedė) patikrinimo, ar teisingai apskaičiuotas ir sumokėtas mokestis, akte nurodytų priskaičiuotų mokesčių, delspinigių, baudų nustatytu terminu, jei mokesčio mokėtojas mokesčio įstatymo nustatyta tvarka neskundė patikrinimo akte priskaičiuotų sumų bei paskirtų baudų ar neprašė atidėti šių sumų mokėjimo;
    -    įsiteisėjo sprendimas dėl mokesčio mokėtojo skundo;
    -    mokesčio mokėtojas gavo neigiamą sprendimą dėl jo prašymo atidėti patikrinimo metu priskaičiuotų sumų bei paskirtų baudų sumokėjimo terminą;
    -    nutraukiama mokestinės paskolos sutartis.

Teisė išieškoti mokesčius, delspinigius, baudas ir kitas įmokas iš mokesčio mokėtojo turto buvo įgyjama kitą dieną po to, kai pasibaigia raginime geruoju sumokėti mokesčius, delspinigius, baudas ir kitas įmokas nurodytas terminas, o jeigu raginimas nesiunčiamas, - kitą dieną po nustatyto deklaruotai mokestinei nepriemokai sumokėjimo termino pasibaigimo.

Skaičiuojant mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties terminą, svarbu nustatyti senaties termino skaičiavimo atskaitos tašką, tai yra kada atsirado teisė išieškoti tam tikrą laiku nesimokėtą mokestinę prievolę. Nuo to momento skaičiuojant 5 metų senaties terminą, svarbu atkreipti dėmesį į šio termino sustabdymo ir nutraukimo pagrindus.

Mokesčių išieškojimo senaties termino, pradėto skaičiuoti tą dieną, kai mokesčio administratorius įgijo teisę išieškoti mokestinę nepriemoką, eiga dėl mokestinės nepriemokos sustabdoma, kai:
    -    mokesčio mokėtojas tyčiniais veiksmais arba tyčiniu neveikimu neleidžia mokesčio administratoriaus pareigūnams atlikti išieškojimo veiksmų;
    -    vyksta mokestinis ar kitoks ginčas tarp mokesčio, jeigu dėl to pagal galiojančius įstatymus sustabdomi išieškojimo veiksmai;
    -    mokesčio mokėtojui yra iškelta restruktūrizavimo byla;
    -    mokesčio mokėtojui yra iškelta bankroto byla;
    -    mokesčius išieškoti kliudo nepaprastas įvykis, kuriam tomis sąlygomis nebuvo galima užkirsti kelio (nenugalima jėga);
    -    Lietuvos Respublikos Vyriausybė nustato, kad prievolių vykdymas atidedamas (moratoriumas);
    -    teisės aktų nustatyta tvarka sustabdomas mokestinės nepriemokos išieškojimas (kai yra sudaroma mokestinės paskolos sutartis ar atliekami kiti veiksmai, dėl kurių turi būti sustabdomas mokestinės nepriemokos išieškojimas.

Nuo tos dienos, kurią išnyko aplinkybės, dėl kurių mokesčių išieškojimo senaties terminas buvo sustabdytas, šis terminas tęsiasi toliau. 
    
Labai svarbu pažymėti tai, kad mokesčių išieškojimo senaties termino eiga buvo sustabdoma tik tuo atveju, jeigu aplinkybės, stabdančios senaties termino skaičiavimą atsirado arba buvo paskutinius 6 mokesčių išieškojimo senaties termino eigos mėnesius. Tai reiškia, kad jeigu šios stabdymo aplinkybės atsirado ir pasibaigė iki paskutinių priverstinio išieškojimo senaties termino 6 mėnesių, jos realiai išieškojimo senaties termino nestabdė ir neturėjo jam jokios įtakos.
    
Kadangi šios teisės aktų nuostatos yra pakankamai painios ir turi daug išlygų, pateiksiu keletą pavyzdžių, padėsiančių suprasti, kaip skaičiuojamas mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo terminas aptariamuoju laikotarpiu.

Pavyzdys 1. Tam tikro laikotarpio PVM mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo data yra 1998-07-01, keturi su puse metai nuo teisės išieškoti atsiradimo šiai mokestinei nepriemokai sueina 2003-01-01. 2000-02-01 mokesčių mokėtojui buvo iškelta bankroto byla ir ta mokestinė nepriemoka buvo įtraukta į mokesčių inspekcijos kreditorinius reikalavimus šiai bankrutuojančiai įmonei (mokesčių mokėtojui). 2002-10-01 bankroto byla buvo nutraukta. Šiuo atveju mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino eiga neturi būti stabdoma, kadangi aplinkybės, galinčios stabdyti senaties termino skaičiavimą atsirado ir pasibaigė anksčiau, negu suėjo keturi su puse metų nuo teisės išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo momento. Šioje situacijoje bankroto bylos iškėlimo faktas neturėjo jokios įtakos išieškojimo senaties termino skaičiavimui. Senaties terminas turėjo sueiti 2003-07-01 (realus senaties termino laikotarpis 5 metai).

Pavyzdys 2. Tam tikro laikotarpio PVM mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo data yra 1998-07-01, keturi su puse metai nuo teisės išieškoti atsiradimo šiai mokestinei nepriemokai sueina 2003-01-01. 2003-01-05 mokesčių inspekcijoje buvo priimtas sprendimas dėl šios mokestinės nepriemokos sumokėjimo termino atidėjimo (sumokėjimo terminas buvo atidėtas iki 2005-01-01). Tai reiškia, kad nuo 2003-01-05 sustabdomas mokestinės nepriemokos išieškojimas, taip pat ir senaties termino skaičiavimas. 2004-01-01 mokestinės paskolos sutartis buvo nutraukta, kadangi mokesčių mokėtojas laiku nevykdė įsipareigojimų pagal šią sutartį. Kadangi aplinkybės, stabdančios senaties termino skaičiavimą atsirado per paskutinius 5 metų senaties termino 6 mėnesius, jos sustabdė ir senaties terminą. Nutraukius mokestinės paskolos sutartį, 2004-01-01 šis terminas taip pat buvo atnaujintas sumoms, kurios liko nesumokėtos pagal sudarytą sutartį, ir suėjo 2004-07-01 (realus senaties termino laikotarpis 6 metai).

Pavyzdys 3. Tam tikro laikotarpio PVM mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo data yra 1998-07-01, keturi su puse metai nuo teisės išieškoti atsiradimo šiai mokestinei nepriemokai sueina 2003-01-01. Tą dieną buvo vykdomi išieškojimo veiksmai šios mokestinės nepriemokos atžvilgiu, bet ši aplinkybė mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino nestabdė. Tačiau 2003-03-01 iki 2003-05-01 mokestinę nepriemoką išieškoti kliudė nepaprastas įvykis, kuriam tomis sąlygomis nebuvo galimybės užkirsti kelio. Senaties termino skaičiavimas nuo 2003-03-01 iki 2003-05-01 buvo sustabdytas ir atnaujintas nuo 2003-05-01. Kadangi iki 5 metų senaties termino suėjimo buvo likę mažiau nei 6 mėnesiai, pagal teisės aktus šis terminas turėjo būti prailgintas 6 mėnesiams ir suėjo 2003-11-01 (realus senaties termino laikotarpis 5 metai ir 4 mėnesiai).

Minėti teisės aktai taip pat numato atvejus, kada gali būti nutraukiamas mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties terminas. Mokesčių išieškojimo senaties termino eiga nutraukiama, kai mokesčio mokėtojas, kuris pagal Baudžiamojo proceso kodeksą yra laikomas įtariamuoju, kaltinamuoju ar teisiamuoju, pasislepia nuo tardymo (teismo), o išieškoti mokestinę nepriemoką iš kitų asmenų (įmonės bendrasavininkių, mokesčio mokėtojo skolininkų ir panašiai) nėra teisinių ar faktinių galimybių. Ši nuostata taikoma ir tais atvejais, kai nuo tardymo (teismo) pasislepia mokesčio mokėtojo savininkas (vadovas), vyriausiasis finansininkas (buhalteris) ar įmonės, kuri yra mokesčio mokėtoja, valdymo organų nariai. Nutrauktas mokesčių išieškojimo senaties terminas pradedamas skaičiuoti iš naujo nuo to momento, kai išnyko aplinkybės, dėl kurių mokesčių išieškojimo senaties terminas buvo nutrauktas.

Pavyzdys. Mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo data yra 2002-04-01, tačiau nustatoma, kad nuo 2003-01-01 iki 2004-04-01 buvo aplinkybės, kurioms esant nutraukiamas senaties termino skaičiavimas. Senaties termino skaičiavimas iš naujo pradedamas nuo 2004-04-01 ir skaičiuojamas iki 2009-04-01 (realus senaties termino laikotarpis 7 metai).

Apibendrintai galima pasiūlyti mokesčių mokėtojui, siekiančiam nustatyti tam tikros laiku nesumokėtos prievolės išieškojimo senaties taikymo bei suėjimo terminus, įvertinti tokias senaties termino eigai apskaičiuoti reikšmingas aplinkybes:
-    nustatyti mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo datą;
-    nustatyti, kada praėjo keturi su puse metų nuo tesės išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo datos;
-    patikrinti, ar praėjus keturiems su puse metų nuo teisės išieškoti atsiradimo datos neatsirado aukščiau aptartų aplinkybių, stabdančių ar nutraukiančių senaties termino skaičiavimo eigą;
-    patikrinti, ar neišnyko aplinkybės stabdančios ar nutraukiančios senaties termino skaičiavimo eigą.
-    apskaičiuoti 5 metų senaties terminą.

Teisės normos, taikomos mokestinėms prievolėms, atsiradusioms po 2004-05-01

Nuo 2004 m. gegužės 1 d. įsigaliojus naujai Mokesčių administravimo įstatymo redakcijai, pasikeitė ir išieškojimo senaties skaičiavimo reglamentavimas. Nuo įstatymo įsigaliojimo ir iki šiol senaties termino skaičiavimo taisykles nustato Mokesčių administravimo įstatymo 107 ir 108 straipsnių nuostatos.

Galiojanti Mokesčių administravimo įstatymo redakcija, kaip ir galiojusios iki to, numato penkerių metų priverstinio išieškojimo senaties terminą, tai yra laikotarpį, per kurį mokesčių administratoriaus pareigūnai turi teisę ne ginčo tvarka nurašyti mokestinę nepriemoką nuo mokesčių mokėtojų sąskaitos ar priimti sprendimą dėl išieškojimo iš turto ir atiduoti jį vykdyti antstoliui. Pasibaigus tokiam laikotarpiui, mokesčių inspekcija neturi teisės imtis naujų veiksmų dėl mokestinės nepriemokos išieškojimo ir, kaip buvo minėta aukščiau, ir pats mokesčių mokėtojas neturi pareigos mokėti šias mokestines sumas. 

Pažymėtina, kad kaip ir buvo įteisinta teisės aktuose anksčiau, nuo 2004 m. gegužės 1 d. iki šiol mokesčio priverstinio išieškojimo senaties terminas taip pat pradedamas skaičiuoti nuo teisės priverstinai išieškoti mokestį atsiradimo dienos. Tačiau įsigaliojusio naujojo Mokesčių administravimo įstatymo nuostatos palietė ir pakeitė teisės išieškoti atsiradimo datos nustatymo klausimą reglamentuojančias teisės normas. 

Mokesčių administratorius įgyja teisę priverstinai išieškoti mokesčių mokėtojo mokestinę nepriemoką, jeigu yra bent vienas iš nustatytų pagrindų:
    -mokesčių mokėtojas nesumoka mokesčio ir su juo susijusių sumų, nurodytų mokesčių administratoriaus raginime;
    -mokesčių mokėtojas nesumoka deklaruoto mokesčio arba muitinės deklaracijoje nurodyto mokesčio atitinkamo mokesčio įstatyme ar jo pagrindu priimtame lydimajame teisės akte nustatytu terminu;
    -mokesčių mokėtojas numatytais terminais nesumoka mokesčių administratoriaus sprendime, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, nurodyto mokesčio ir su juo susijusių sumų.

Mokesčių mokėtojui, laiku nevykdančiam savo mokestinės prievolės, mokesčių administratorius įteikia raginimą geruoju sumokėti mokestį ir su juo susijusias sumas vienu iš šių atvejų:
    - įsiteisėja sprendimas dėl mokesčių mokėtojo skundo mokestiniuose ginčuose, tai yra apskundus mokesčių administratoriaus sprendimą, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija savo sprendimu nepatenkina mokesčių mokėtojo skundo ir tokio sprendimo mokesčių mokėtojas nustatytu terminu neapskundžia; arba mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos sprendimas, nepatenkinantis mokesčių mokėtojo skundo, yra galutinis;
    - priimamas neigiamas sprendimas dėl mokesčių mokėtojo prašymo atidėti arba išdėstyti mokestinės nepriemokos sumokėjimo terminą;
    - nutraukiama mokestinės paskolos sutartis.

Esminis skirtumas tarp nuostatų, galiojusių iki ir po 2004 m. gegužės 1 d., yra tame, kad mokesčių administratorius pakeitė savo požiūrį į būtinumą papildomai priminti mokesčių mokėtojui, kad jis yra skolingas biudžetui ir turi įvykdyti savo mokestines prievoles. Preziumuojama, kad mokesčių mokėtojas turi žinoti, kada pats nesumoka deklaruojamų mokesčių arba kad neįvykdo atlikto patikrinimo metu nustatytų mokestinių prievolių (nesumoka priskaičiuotų sumų). Todėl šiais atvejais, skirtingai nuo anksčiau galiojusios įstatymo redakcijos, raginimas nesiunčiamas ir teisė išieškoti nesumokėtas mokestines nepriemokas tais atvejais nesiejama su raginimo išsiuntimo (gavimo) faktu. Kaip matome iš Mokesčių administravimo įstatymo 89 straipsnio, reglamentuojančio raginimo išsiuntimo mokesčių mokėtojui atvejus, raginimas siunčiamas tais atvejais, kai nuo mokesčių administratoriaus sprendimo priklauso ar mokestinė nepriemoka bus panaikinta (sumažinta), ar ji bus atidėta ir pan. Šiais atvejais raginimas yra būtinai siunčiamas ir jau neįvykdžius jame nurodomų ir primenamų sumokėti sumų nustatytais terminais, atsiranda teisė išieškoti šias sumas ir atitinkamai pradedamas skaičiuoti išieškojimo senaties terminas. 

Iš esmės pasikeitė ir labai sugriežtėjo mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino skaičiavimo tvarka. Mokesčių administravimo įstatymas nenumato jokių senaties terminą stabdančių aplinkybių, o kai kurie buvę senaties termino skaičiavimo stabdymo pagrindai šiuo metu yra taikomi, kaip senaties nutrūkimo pagrindai. Ir nors iš vienos pusės atrodo, kad nesant aplinkybių, kurios galėtų stabdyti senaties skaičiavimo eigą, 5 metų senaties terminas galėtų sueiti greičiau, tačiau, esant žemiau išvardintiems senaties nutrūkimo pagrindams, senaties terminas gali būti nė vieną kartą taikomas nuo pradžių vėl 5 metams.

Mokesčių administravimo įstatymo 108 straipsnis nustato atvejus, kai mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senatis nutrūksta:
-    kilus mokestiniam ginčui, tai yra mokesčių mokėtojui pateikus skundą dėl mokesčių priskaičiavimo ir dėl to yra stabdomi išieškojimo veiksmai;
-    sudaroma mokestinės paskolos sutartis, tai yra atidedamas ar išdėstomas mokestinės nepriemokos sumokėjimo terminas ir dėl to yra stabdomas šių mokestinių nepriemokų išieškojimas;
-    priimamas sprendimas sustabdyti arba netaikyti mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo pradėjus taikyti abipusio susitarimo procedūrą, numatytą Lietuvos Respublikos sudarytose ir taikomose dvigubo apmokestinimo išvengimo sutartyse arba Konvencijoje 90/436/EEB dėl dvigubo apmokestinimo išvengimo koreguojant asocijuotų įmonių pelną;
-    kitų įstatymų arba teisės aktų nustatytais atvejais ir tvarka sustabdomas mokestinės nepriemokos išieškojimas.

Pateikiant pavyzdį dėl senaties termino skaičiavimo pagal naujas taisykles, norėčiau pailiustruoti tai jau pateiktų pavyzdžių pagrindu, kad dar labiau taptų aišku, kaip skiriasi dvi senaties termino skaičiavimo tvarkos.

Pavyzdys 1. Tam tikro laikotarpio PVM mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo data yra 2005-07-01. 2006-02-01 mokesčių mokėtojui buvo iškelta bankroto byla ir ta mokestinė nepriemoka buvo įtraukta į mokesčių inspekcijos kreditorinius reikalavimus šiai bankrutuojančiai įmonei (mokesčių mokėtojui). Nuo to momento buvo stabdomas mokestinės nepriemokos išieškojimas. 2007-08-01 bankroto byla buvo nutraukta. Šiuo atveju mokestinės nepriemokos išieškojimo senaties termino eiga naujai skaičiuojama nuo 2007-08-01. Senaties terminas turi būti skaičiuojamas iki 2012-08-01 (realus senaties termino laikotarpis 7 metai ir 1 mėnuo).

Pavyzdys 2. Tam tikro laikotarpio PVM mokestinės nepriemokos teisės išieškoti atsiradimo data yra 2005-07-01. 2007-01-05 mokesčių inspekcijoje buvo priimtas sprendimas dėl šios mokestinės nepriemokos sumokėjimo termino atidėjimo (sumokėjimo terminas buvo atidėtas iki 2009-01-01. Tai reiškia, kad nuo 2007-01-05 sustabdomas mokestinės nepriemokos išieškojimas bei nutrūksta senaties termino skaičiavimas. 2007-07-01 mokestinės paskolos sutartis buvo nutraukta, kadangi mokesčių mokėtojas laiku neįvykdė įsipareigojimų pagal šią sutartį . Nuo 2007-07-01 senaties terminas skaičiuojamas vėl 5 metus iki 2012-07-01 (realus senaties termino laikotarpis 7 metai).

Pažymėtina, kad jeigu nuo teisės išieškoti mokestinę nepriemoką datos neatsiranda aplinkybių, stabdančių išieškojimo veiksmus šios mokestinės nepriemokos atžvilgiu, arba dėl kurių nutrūksta senaties termino skaičiavimas, senaties terminas yra skaičiuojamas 5 metus.

Šių skirtingų priverstinio išieškojimo senaties terminą reglamentuojančių teisės normų taikymas gali būti vykdomas ir šiuo metu, jeigu mokesčių mokėtojas turėjo (turi) neįvykdytų mokestinių prievolių, atsiradusių iki ir po 2004 m. gegužės 1 d., tam tikroms prievolėms bus taikomos vienos taisyklės, kitoms – jau naujojo Mokesčių administravimo įstatymo nuostatos.
Mokestinės nepriemokos priverstinio išieškojimo senaties termino skaičiavimas yra pakankamai sudėtingas, tačiau kiekvienas mokesčių mokėtojas, žinodamas, kada sueina tam tikrų mokestinių prievolių išieškojimo senatis, galės nustatyti, kada ir kokios prievolės pasibaigia, kokios sumos nebus įskaitomos galimai permokai padengti ir pan. Finansinės situacijos valdymas ir sugebėjimas tinkamai pritaikyti praktikoje mokesčių įstatymo nuostatas visada padės išvengti finansinių problemų, stabilizuoti finansinę situaciją įmonėje bei sėkmingai vystyti verslą.

Advokatė

Jolanta Voroneckienė

"Apskaitos ir mokesčių apžvalga" 2007 m. Nr. 12 - 2008 m. Nr. 2 (164)